Preambularmente, necessário se faz situar
o leitor acerca das modalidades de exclusão do crédito tributário que são enumeradas
no artigo 175 do Código Tributário Nacional as duas espécies de exclusão do credito
tributário, quais sejam: a isenção e a anistia. A exclusão do crédito
tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias.
A doutrina tradicional conceitua a
exclusão do crédito como sendo o impedimento legal de constituição deste. Assim,
a exclusão do crédito somente pode ocorrer antes do lançamento do tributo. Caso
ocorra após o lançamento, estar-se-á diante de uma remissão, e não de isenção
ou anistia.
Após este breve colóquio, passemos a
entender as modalidades:
Isenção
É sempre decorrente de lei, que deverá
especificar as condições e requisitos necessários para a sua concessão, os
tributos a que se aplica e o prazo de sua duração quando estipulada por tempo
determinado conforme preceitua o artigo 176 do CTN.
A isenção pode se restringir à
determinada região do território do ente tributante, em função de condições a
ela peculiares (CTN, artigo 176, parágrafo único). Este dispositivo deve ser
aplicado concomitantemente com o artigo 151, I, da Constituição Federal, que assevera
que a União está obrigada a instituir tributo de forma uniforme em todo o
território nacional, sendo-lhe facultada a concessão de incentivos fiscais, com
o propósito de promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as
diferentes regiões do país. Dentre os incentivos fiscais, encontra-se a
isenção.
No silencio da lei, a isenção não alcança
as taxas e contribuições de melhoria, nem tampouco atinge os tributos que não
existiam à data de sua concessão. Esta regra está devidamente disciplinada no
artigo 177 do CTN e é relativa, ou seja, a lei pode estipular de maneira
contrária.
O artigo 178 do CTN disciplina que a
isenção pode ser revogada ou modificada por lei a qualquer tempo. Todavia, o
dispositivo prevê uma exceção a esta regra, determinando que a isenção
concedida por prazo certo e sujeita a determinadas condições, não pode ser
revogada antes de vencido o seu prazo. Esse tipo de isenção é denominada de
isenção onerosa, sendo exigida do sujeito passivo – o beneficiário - alguma
contrapartida, normalmente a realização de investimentos ou obras.
Ressalva-se, que a lei concessiva da
isenção onerosa e por prazo certo, pode ser revogada a qualquer tempo. Todavia,
aqueles que já tenham cumprido as condições estipuladas na lei, terão direitos
a gozar a isenção durante todo o prazo determinado, independentemente da lei
ainda estar em vigência. Por outro lado, esgotado o prazo da isenção, cessa
automaticamente para aquele sujeito passivo o gozo do beneficio, mesmo que a
lei não tenha sido revogada (Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo, 2007: 316).
Esta exceção à regra, está consagrada no artigo. 41, § 2°, do Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias da CF/88.
Quando se tratar de revogação de isenção
de imposto sobre patrimônio ou renda, a lei revogadora somente entrará em vigor
em primeiro de janeiro do ano seguinte. Salvo, se ela contiver dispositivo mais
benéfico ao sujeito passivo, ou seja, que preveja a entrada em vigor após
primeiro de janeiro do ano seguinte. Esta regra esta disciplinada na parte
final do artigo 178 do CTN.
O artigo 179 do CTN estipula que a isenção quando não
for concedida em caráter geral (ou seja, diretamente pela lei), é concedida em
cada caso mediante despacho da autoridade administrativa, devendo o interessado
fazer prova do preenchimento das condições e requisitos previstos em lei ou
contrato. Observe-se que esse despacho possua natureza meramente declarada,
pois a isenção é matéria sujeita a reserva de lei especifica (CF, artigo 150, parágrafo
6°).
No caso de tributo lançado por período
certo de tempo, como, por exemplo, o IPTU – Imposto Predial territorial Urbano
- que é lançado todo ano, o despacho da autoridade administrativa que conceder
a isenção, deverá ser renovado antes da expiração de cada período. Esta regra
está prevista no parágrafo 1° do artigo 179, e tem por objetivo impedir a
ocorrência de fraudes contra o Fisco.
Já o parágrafo segundo, afirma que o
despacho que concedeu a isenção não gera direito adquirido, aplicando-se,
quando cabível o disposto no artigo 155 do CTN. Isso significa que, uma vez
constatado que o beneficiário da isenção não satisfazia ou deixou de satisfazer
as condições, ou não cumpria ou deixou de cumprir os requisitos legais para a
concessão da isenção individual, o despacho será revogado (anulado, caçado).
Neste caso, o crédito que deixou de ser pago, será acrescido de juros de mora
se o sujeito passivo não agiu com dolo nem simulação. Porém, se agiu com dolo
ou simulação, o crédito será acrescido não só dos juros de mora, como também da
multa de oficio.
Anistia
A anistia está prevista no artigo 180 do CTN, o qual estipula que a mesma
abrange exclusivamente as infrações (penalidades) cometidas antes da vigência
da lei que o concede. A anistia (como forma de exclusão do crédito) extingue a
punibilidade do sujeito passivo, impedindo a constituição do crédito
tributário. Se este já está constituído, o legislador poderá dispensá-lo pela
remissão, mas não pela anistia.
A anistia não se confunde com a remissão,
pois somente se aplica às penalidades. Já a remissão abrange todo o crédito
tributário já constituído, ou seja, abrange o tributo e as penalidades. A
remissão é a dispensa legal do crédito, por isso, é uma forma de extinção deste
(CTN, artigo 156, inciso IV).
Já a anistia é perdão da falta, da
infração, que impede o surgimento do credito tributário correspondente à multa
respectiva [Hugo de Brito, 2006: 248].
O inciso I desse dispositivo determina
que a anistia não se aplica aos atos qualificados em lei como crimes ou
contravenções, bem como aqueles praticados com dolo, fraude ou simulação (as
denominadas infrações qualificadas) pelo sujeito passivo ou por terceiro em
beneficio daquele. Por ser uma forma de perdão, a anistia somente as infrações
cometidas antes da vigência que a concedeu.
O inciso II proíbe a concessão de anistia
no caso de infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais
ou jurídicas. Entendemos que este dispositivo é totalmente desnecessário, pois
o conluio, que é o acerto entre duas ou mais pessoas com o objetivo de praticar
infrações, sempre pressupõe a existência de dolo, de forma que o inciso I já
engloba a hipótese prevista no inciso II.
Segundo o art. 181 a anistia pode ser geral ou limitada. Diz o
dispositivo:
Art. 181. A anistia
pode ser concedida:
I - em
caráter geral;
II - limitadamente:
a) às infrações da legislação relativa a
determinado tributo;
b) às infrações punidas com penalidades
pecuniárias até determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de
outra natureza;
c) a determinada região do território da
entidade tributante, em função de condições a ela peculiares;
d) sob condição do pagamento de tributo no
prazo fixado pela lei que a conceder, ou cuja fixação seja atribuída pela mesma
lei à autoridade administrativa.
A anistia geral decorre diretamente da
lei e é absoluta, abrangendo as penalidades relativas a todos os tributos, sem
qualquer condição. Não há necessidade do sujeito passivo requerê-la. Já a
anistia concedida de forma limitada (em caráter restrito) depende de requerimento
expresso do sujeito passivo e está sujeita às condições impostas no inciso II
do art. 181.
Por último, o parágrafo único do artigo
182 do CTN também manda aplicar, quando cabível, o disposto no artigo 155 do
CTN. Dessa forma, sempre que constatado que o sujeito passivo não satisfazia ou
deixou de satisfazer as condições, ou não cumpria ou deixou de cumprir os
requisitos legais para a concessão da anistia individual, o despacho será
revogado (anulado, caçado). Neste caso, o crédito que deixou de ser pago, será
acrescido de juros de mora e demais penalidades cabíveis.
Fonte: Marcelo Alexandrino e Hugo de Brito
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